Règlements comptables : les dernières retouches applicables aux associations

2020 a été la première année d’application du nouveau règlement comptable des associations. Des modifications et des précisions pratiques de présentation des comptes annuels ouverts au 1 er janvier 2020 ont par ailleurs été apportées.

Le cadre comptable du secteur non lucratif depuis 20 ans, les règlements du Comité de la réglementation comptable (CRC) n°99-01 et n°2008-12 ainsi que tous les autres règlements les modifiant ont été abrogés et remplacés par le règlement de l’Autorité des normes comptables (ANC) n°2018-06. Alors que ce dernier doit être mis en place obligatoirement depuis le 1 er janvier 2020 et à l’aube de la présentation des premiers états financiers des exercices clos le 31 décembre 2020 sous ce nouveau format, des modifications ont été apportées en fi n d’année 2020 par le règlement ANC n°2020-08.

Par ailleurs, le règlement ANC n°2020- 09, qui ne modifie pas directement le n°2018-06 mais le n°2014-03, traite, entre autres, des dispositions dérogatoires s’agissant des subventions d’investissement. L’objectif de cette réforme comptable est de permettre une meilleure transparence financière. Elle a donc apporté des modifications importantes aux états financiers. Sa première application constitue un changement de méthode comptable et a soulevé des interrogations en matière de présentation des comptes comparatifs.

 

RÈGLEMENT ANC N°2020-08 : MODIFICATIONS DU RÈGLEMENT ANC N°2018-06

Legs

Les frais engagés au titre de legs, préalablement à leur acceptation, doivent être comptabilisés en charges dans le compte de résultat de l’exercice selon leur nature. Par exemple, les frais de procédure liés à l’exécution des dispositions testamentaires, notamment dans le cadre d’une contestation ou interprétation testamentaire, sont comptabilisés en charges sur l’exercice d’engagement de la dépense. Les règles de comptabilisation de la contrepartie des biens, dettes et provisions provenant de legs ou donation sont précisées. Cette contrepartie sera comptabilisée à la date d’acceptation du legs ou de la donation :

  • soit en fonds propres avec ou sans droit de reprise lorsqu’il existe une stipulation du testateur ou du donateur de renforcer les fonds propres,
  • soit en produits dans le cas contraire. L’intention du testateur ou du donateur de renforcer les fonds propres peut résulter :
  • soit d’une stipulation expresse en ce sens ;
  • soit d’une stipulation relative à la durée de détention du bien par l’entité ;
  • soit d’une stipulation exigeant que seuls les fruits du bien peuvent être utilisés par l’entité pour réaliser sa mission sociale.

Une précision importante a été donnée dans les commentaires infra-réglementaires s’agissant des sommes inscrites au passif en « Fonds reportés liés aux legs ou donations » : ce compte ne peut pas présenter un solde débiteur.

Fonds propres

Au passif, il est possible d’intercaler une rubrique « Autres fonds propres » entre la rubrique « Fonds propres » et la rubrique « Fonds reportés et dédiés ». Le détail de cette rubrique doit être présenté sur des lignes séparées. Il pourra y être indiqué le montant des émissions de titres associatifs, des avances conditionnées notamment. Un total intermédiaire – total I bis – doit alors être créé et faire apparaître le montant total des autres fonds propres entre le total I (fonds propres) et le total II (fonds reportés et dédiés) du passif du bilan. L’entité devra fournir les informations sur les caractéristiques des autres fonds propres dans le tableau de variation de fonds propres en annexe. Pour les titres associatifs, seront communiqués la date d’émission, le nombre de titres émis, la valeur nominale des titres ainsi que les modalités de rémunération et de remboursement

Générosité publique

Les derniers changements induits par le règlement ANC n°2020-08 concernent les dispositions spécifiques aux entités faisant appel public à la générosité.

Le compte de résultat par origine et destination (CROD) est à présenter obligatoirement dans l’annexe selon le modèle défini. Il est indiqué que le tableau reprend les éléments de l’exercice N-1 pour comparaison ou, à défaut, que ces éléments sont repris en annexe. Le tableau de rapprochement entre les postes de charges du compte de résultat et les postes de charges du CROD est optionnel. S’il est décidé de le présenter, il faudra respecter le modèle. Ce dernier a été mis à jour d’une colonne concernant les valeurs nettes comptables des éléments d’actifs cédés. S’agissant du compte d’emploi annuel des ressources collectées auprès du public (CER), la rubrique « Investissements et désinvestissements nets liés à la générosité du public » a été précisée et il conviendra d’indiquer :

  • pour les investissements : le montant des immobilisations ou des quotes-parts d’immobilisations brutes acquises au cours de l’exercice au moyen des ressources issues de la générosité du public, diminué du montant des dotations aux amortissements des immobilisations ou des quotes-parts d’immobilisations brutes acquises au moyen des ressources issues de la générosité du public et comptabilisées au cours de l’exercice ;
  • pour les désinvestissements : la valeur nette comptable des immobilisations ou quotes-parts de valeur nette comptable d’immobilisations cédées, antérieurement acquises au moyen de ressources de la générosité du public. Il est précisé que le CER peut être présenté :
  • selon le modèle du règlement ANC n°2018-06, comprenant une colonne comparative au titre de 2019 retraitée selon les dispositions de ce dernier ;
  • sans colonne comparative. La mention selon laquelle le CER N-1 a été établi selon l’ancien règlement comptable avec la description de la nature des changements significatifs est alors imposée.

 

RÈGLEMENT ANC N°2020-09 : PRÉCISIONS SUR LE TRAITEMENT DES SUBVENTIONS D’INVESTISSEMENT

Pour rappel, le traitement comptable spécifique aux subventions d’investissement prévu dans le règlement CRC n o 99-01 a été supprimé par le règlement ANC n o 2018-06.

Les dispositions classiques du plan comptable général (PCG) sont applicables. Le PCG indique qu’une subvention d’investissement peut être comptabilisée soit en produits, soit en subventions d’investissement au compte 13. Dans le second cas, la subvention devra être reprise en résultat au rythme des amortissements pratiqués sur les investissements qu’elle finance.

L’article 312-2 du PCG qui prévoyait une dérogation de portée générale pour la reprise au compte de résultat a été amendé par le règlement ANC n°2020-09 de décembre 2020. Les dérogations sont recentrées sur les modalités de détermination de la durée et du rythme de reprise de la subvention. En effet, l’article 312-2 du PCG permettait tout à fait légalement de déroger au principe de reprise des subventions d’investissement au compte de résultat.

Le règlement comptable ANC n°2020-09 a également retouché le PCG sur plusieurs points, dont les articles 312-1 et 312-2. Ainsi, l’article 312-2 est devenu l’alinéa 3 de l’article 312-1. Il dispose que « […] des dérogations aux modalités de détermination de la durée et du rythme de reprise de la subvention mentionnée aux 1 et 2 peuvent être admises si des circonstances particulières le justifient, par exemple le régime juridique de l’entité, l’objet de son activité, les conditions posées ou les engagements demandés par l’autorité ou l’organisme ayant alloué la subvention ».

Cette solution de dérogation maintenue – par exemple, en cas de durée illimitée – ne peut que donner satisfaction aux financeurs publics. Dans certains cas, ils souhaiteraient, pour les nouvelles subventions d’investissement, voir apparaître expressément au passif la traçabilité de la subvention (compte 131 « Subventions d’équipement »). Le cas le plus fréquent pour admettre une dérogation de non-reprise tient aux conditions posées ou aux engagements demandés par l’autorité ou l’organisme ayant alloué la subvention. Dans ce cas, il faudra faire mention de cette dérogation dans l’annexe comptable avec un paragraphe d’explication.

 

PREMIERS COMPTES ANNUELS : 2 OU 3 COLONNES ?

Le règlement ANC n°2018-06 a apporté des modifications importantes au format des états financiers en supprimant certaines lignes et en modifiant le contenu d’autres lignes.

Coexistence de deux règlements

Si le règlement ANC n°2020-08 a prévu des dispositions transitoires pour permettre de compléter les colonnes de l’exercice précédent du compte de résultat par origine et par destination ainsi que du compte d’emploi des ressources collectées auprès du public, ce n’est pas le cas pour les autres changements sur les comptes annuels, en particulier pour le bilan et le compte de résultat. La première application de ce règlement comptable constitue un changement de méthode comptable. Il est rappelé dans le plan comptable général que le bilan et le compte de résultat du dernier exercice clos avant un changement de méthode comptable ne sont en aucun cas modifiés par ce changement.

De ce constat, lors de la première application du règlement ANC n°2018-06, les montants relatifs aux rubriques et aux postes de l’exercice précédent doivent être identiques aux montants tels qu’établis au bilan et au compte de résultat de l’exercice précédent. En d’autres termes, les comptes annuels 2020 devront faire coexister deux règlements comptables : le règlement CRC n°99-01 pour la présentation de l’exercice 2019 et le règlement ANC n°2018-06 pour l’exercice 2020.

Deux solutions de présentation

Le Conseil supérieur de l’ordre des experts-comptables (CSOEC) ainsi que la Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC) ont publié, en début d’année 2021, des recommandations de présentation du bilan et du compte de résultat. La première présentation préconisée est la suivante :

  • colonne 2020 : bilan et compte de résultat établis selon le règlement ANC n°2018-06 ;
  • colonne comparative 2019 : bilan et compte de résultat établis selon le règlement CRC n°99-01. La seconde solution préconise quant à elle l’ajout d’une troisième colonne :
  • colonne 2020 : bilan et compte de résultat établis selon le règlement ANC n°2018-06 ;
  • colonne intermédiaire 2019 : bilan et compte de résultat établis selon les nouvelles dispositions du règlement ANC n°2018-06 ;
  • colonne comparative 2019 : bilan et compte de résultat établis selon le règlement CRC n°99-01.

Ainsi, quelle que soit la solution retenue, la colonne 2019 doit être présentée telle qu’arrêtée, certifiée et publiée selon le règlement CRC n°99-01 et il n’est pas autorisé de présenter uniquement les colonnes N et N-1 selon le nouveau règlement ANC n°2018-06.

Cependant, dans la pratique, les logiciels ne sont pas adaptés pour cette présentation. Certaines associations ont déjà présenté leurs états financiers 2020 avec les colonnes N et N-1 selon le règlement ANC n°2018-06 et ont intégré à l’annexe un rappel du bilan et du compte de résultat présentés selon le règlement CRC n°99-01 avec des commentaires explicatifs ou un tableau de passage pédagogique.

Importance de l’annexe

La réforme comptable engendrée par l’application du règlement ANC n°2018-06 a pour objectif une meilleure lisibilité des comptes et une plus grande transparence financière. Pour ce faire, le contenu de l’annexe est adapté. Il doit présenter de nouvelles informations sur l’activité de l’association et des précisions de nature juridique et financière. Outre ces informations, l’annexe devra fournir les informations nécessaires à la compréhension de ce changement de méthode comptable.

Les impacts liés aux changements de méthode comptable imputés en « Report à nouveau » seront à détailler et à commenter au niveau du tableau de variation des fonds propres présenté dans l’annexe des comptes annuels. Cette présentation permettra ainsi d’éclairer au mieux le lecteur sur la manière dont le poste de report à nouveau au passif du bilan a été impacté au titre de la première application du règlement ANC n o 2018-06.

 CONCLUSION

Les comptes 2020 des associations seront donc assez différents du fait de l’application du nouveau règlement comptable, mais aussi de la crise sanitaire. Cette réforme comptable renforce l’importance de l’annexe. Il faudra donc être vigilant à transmettre une information détaillée afin de communiquer au mieux sur les différents impacts significatifs et leur origine.