Apprentis et stagiaires : le BOSS s’enrichit de deux nouvelles rubriques

Le BOSS intègre deux nouvelles rubriques consacrées au régime social des sommes versées aux apprentis et aux stagiaires. Leur contenu, soumis à consultation publique jusqu’au 12 juillet 2024, sera opposable à l’administration à partir du 1er septembre 2024.

Deux nouvelles rubriques ont été mises en ligne le 30 mai 2024 dans la partie « Allègements et exonérations » du BOSS. Elles concernent l’exonération de cotisations applicable aux contrats d’apprentissage et le régime social applicable aux rémunérations des stagiaires. Ces contenus font l’objet d’une consultation publique jusqu’au 12 juillet 2024. Une version amendée tenant compte des remarques faites dans le cadre de cette consultation pourra, le cas échéant, être mise en ligne. Sous cette réserve, ces nouvelles rubriques du BOSS seront opposables à l’administration à partir du 1er septembre 2024, date à laquelle les circulaires DSS ayant le même objet seront abrogées. Tel est le cas notamment de la circulaire DSS 2007-236 du 14 juin 2007 relative à la protection sociale des stagiaires.

Exonération applicable aux contrats d’apprentissage

La cotisation foncière des entreprises (CFE) est un impôt local dû par les entreprises. Elle est l’une des deux composantes de la contribution économique territoriale (CET) avec la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE).

La CFE est majorée d’une taxe additionnelle pour permettre le financement des Chambres de commerce et d’industrie (CCI) et des Chambres de métiers et de l’artisanat (CMA) pour les entreprises qui dépendent de ces réseaux.

La nouvelle rubrique « Exonération applicable aux contrats d’apprentissage » rappelle tout d’abord les dispositions du Code du travail relatives au champ d’application du contrat d’apprentissage (employeurs concernés, travailleurs éligibles). Elle précise ensuite le régime applicable aux rémunérations versées aux apprentis.

Réduction générale de cotisations patronales

Le BOSS rappelle que l’exonération spécifique des cotisations patronales sur les contrats d’apprentissage du secteur privé ne s’applique plus pour les contrats conclus depuis le 1er janvier 2019. Depuis cette date, c’est la réduction générale de cotisations et contributions patronales qui s’applique, ce régime étant exposé dans la rubrique du BOSS relative aux allégements généraux (BOSS-Exo. Apprenti-50).

Exonération plafonnée pour les cotisations salariales

L’apprenti est exonéré de la totalité des cotisations salariales d’origine légale et conventionnelle, dans la limite de 79 % du Smic. L’exonération couvre les cotisations de retraite complémentaire, y compris celles calculées au taux supplémentaire conventionnel. Mais elle n’intègre pas les cotisations liées à la prévoyance, à la complémentaire santé, aux accords de prévoyance et de mutuelle, ni la cotisation Apec, dans l’hypothèse où l’apprenti aurait le statut de cadre, ce qui est rare en pratique. Par ailleurs, la totalité du salaire versé est exclue de l’assiette de la CSG et de la CRDS (BOSS-Exo. Apprenti-110).

Le plafonnement de l’exonération à 79 % du Smic s’apprécie mensuellement, sur la base de la rémunération réelle de l’apprenti. En cas d’absence ou de temps partiel, le plafond n’est pas modifié (BOSS-Exo. Apprenti-120).

En cas d’embauche ou de fin de contrat en cours de mois, le plafond est modifié à l’instar de la méthode de proratisation du Smic retenue dans la formule de calcul de la réduction générale des cotisations et contributions patronales. Il est alors corrigé du rapport entre la rémunération due par l’employeur et celle qui aurait été due si l’apprenti avait été présent sur l’ensemble du mois, après déduction, pour la détermination de ces deux montants, des éléments de rémunération dont le montant n’est pas proratisé pour tenir compte de l’absence, ainsi que des primes forfaitaires et des diverses indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail (BOSS-Exo. Apprenti-120).

Exemple : Un apprenti est rémunéré 1 100 € par mois, dont 100 € de prime. Il n’effectue aucune heure supplémentaire et son contrat de travail s’achève le 15 mars. Si sa rémunération de base lors de ce mois est de 500 € et qu’il ne touche pas de prime, le plafond au-delà duquel l’exonération des cotisations salariales ne s’applique plus est égal pour ce mois à (Smic mensuel × 79 %) × (500 ⁄ 1 000) (BOSS-Exo. Apprenti-120).

Règles de cumul et d’articulation

Les réductions et exonérations de cotisations patronales et salariales sont cumulables avec l’aide unique à l’embauche d’apprentis ou l’exonération d’impôt sur le revenu à hauteur du montant du Smic annuel (BOSS-Exo. Apprenti-150).

L’exonération de cotisations salariales, de CSG et de CRDS est cumulable avec la réduction de cotisations salariales sur les heures supplémentaires selon les modalités définies à l’article L 241-17 du CSS. Pour les apprentis dont la part de rémunération inférieure ou égale à 79 % du Smic est déjà exonérée de l’ensemble des cotisations salariales, la réduction au titre des heures supplémentaires ou complémentaires ne s’applique que sur la part de la rémunération supérieure à ce plafond, à proportion de la part de la rémunération due au titre de ces heures supplémentaires dans le total de la rémunération (BOSS-Exo. Apprenti-140).

Exemple : Un apprenti est rémunéré mensuellement 1 652,46 €, dont 114,11 € d’heures supplémentaires. La rémunération de ces heures représente 114,11 € / 1 652,46 € = 6,91 % de la rémunération totale de ce mois. La rémunération excédant de 256,60 € le plafond de 79 % du Smic (1 395,86 € au 1-1-2024), la réduction ne s’appliquera donc que sur 6,91 % de la rémunération excédant 79 % du Smic, soit 17,73 € (BOSS-Exo. Apprenti-140).

Exonération applicable aux stagiaires

La nouvelle rubrique « Régime social applicable aux rémunérations des stagiaires » est divisée en trois chapitres :

le stage en milieu professionnel. Il s’agit là des stages intégrés dans un cursus pédagogique scolaire ou universitaire ;
les chantiers et stages à caractère éducatif. Cela vise les actions mises en œuvre à l’initiative de communes ou d’associations locales à destination de jeunes sans activité ou en difficulté. Ils ne concernent pas les employeurs de droit privé et ne sont donc pas développés ici ;
le stage de la formation professionnelle continue. Ce dispositif concerne des demandeurs d’emploi non indemnisés et des jeunes de moins de 30 ans peu ou pas qualifiés qui sont rémunérés par l’État, la région ou l’Opco.

Stage en milieu professionnel

Dans sa nouvelle rubrique relative au régime social des sommes versées aux stagiaires en milieu professionnel, le BOSS reprend pour l’essentiel la doctrine administrative antérieure. Nous avons toutefois relevé quelques points qui en diffèrent ou apportent des précisions, que nous exposons ci-après.

Pour rappel, les stages de plus de 2 mois doivent obligatoirement faire l’objet d’une gratification. À défaut d’accord plus favorable le montant de celle-ci est alors d’au moins 669,90 € par mois (pour un temps plein de 7 heures par jour sur 22 jours travaillés, soit un taux horaire minimum de 4,35 € par heure de stage, correspondant à 15 % du plafond horaire de la sécurité sociale soit 29 € en 2024).

Pour les stages de 2 mois et moins, l’employeur n’est pas tenu de verser une gratification mais peut décider d’en verser une, du montant qu’il souhaite. Qu’elle soit obligatoire ou non, la gratification fait l’objet d’une franchise de cotisations.

Cotisations visées par la franchise

Le BOSS indique que la part des gratifications qui excède le plafond de l’exclusion d’assiette sociale est assujettie dans les conditions de droit commun aux cotisations de sécurité sociale, à la CSG, à la CRDS, à la contribution solidarité autonomie et au Fnal (BOSS-Exo. Stage-80). La part de gratification en dessous de ce plafond est affranchie de ces cotisations et contributions.

A noter : Une circulaire DSS du 14 juin 2007 citait également, parmi les cotisations et contributions concernées par la franchise de cotisations, le versement de transport, devenu depuis « versement mobilité » (Circ. DSS 2007-236 du 14-6-2007).
On peut penser qu’il s’agit d’un oubli, mais ce point sera à contrôler lors de la mise en ligne de la version « finale » du BOSS à l’issue de la consultation, d’autant plus que le document de synthèse mis en ligne sur le site internet des Urssaf ne mentionne plus non plus le versement mobilité (Doc. Urssaf « Accueillir un stagiaire étudiant », publié le 22-1-2024).

On peut aussi signaler que le BOSS indique que la part de gratification qui dépasse le plafond de l’exclusion d’assiette sociale ne bénéficie pas de la réduction de 6 points du taux de la cotisation d’assurance maladie (BOSS-Exo. Stage-80).

Même si ce point ne faisait guère de doute étant donné que l’administration s’était prononcée en ce sens pour la réduction de 1,8 point du taux des cotisations d’allocations familiales (Circ. Acoss 2015-42 du 2-7-2015), cette précision, nouvelle, est bienvenue.

Appréciation du plafond de la franchise

Le BOSS précise que, pour l’appréciation du plafond d’exclusion de l’assiette sociale, les éventuels avantages en nature (autres que les avantages de repas) sont pris en compte (BOSS-Exo. Stage-80).

A noter :

1 – Cette formulation générale exclut, selon nous, pour l’appréciation du plafond d’exclusion de l’assiette sociale, tous les avantages de repas, qu’il s’agisse de l’accès à la cantine, de la participation au financement de titres-restaurant ou encore de l’attribution de repas gratuite, obligatoire dans le secteur des hôtels-cafés-restaurants (HCR), et ce, que la gratification soit facultative ou obligatoire.

Si elle est confirmée dans la version finale de la rubrique, cette rédaction permettrait de lever certaines ambiguïtés qui pouvaient subsister sur ce point du fait de tournures diverses employées par l’administration dans plusieurs circulaires (Circ. DSS 2007-236 du 14-6-2007 ; Circ. Acoss 2008-091 du 29-12-2008 ; Circ. Acoss 2015-42 du 2-7-2015) et sur le site internet des Urssaf (qui n’exclut expressément que l’accès à la cantine et uniquement lorsque la gratification est facultative : Doc. Urssaf « Accueillir un stagiaire étudiant », publié le 22-1-2024, précité) et qui ne permettaient pas de dégager une solution claire sur ce point.

On peut regretter que le BOSS ne donne aucun exemple permettant de s’assurer de la portée de la règle énoncée ci-dessus et espérer que la version mise en ligne à l’issue de la concertation publique soit enrichie d’exemples sur ce point illustrant les différents cas de figure possibles (régime social applicable en cas d’accès à la cantine et/ou d’attribution de titres-restaurant selon que le stagiaire est gratifié ou non gratifié et, en cas de gratification, selon qu’elle atteint ou non le plafond d’exclusion de l’assiette sociale).

2- Notons que l’article D 136-1 du CSS dispose que le plafond d’exclusion est apprécié au moment de la signature de la convention de stage compte tenu de la gratification, des avantages en nature et en espèces et du temps de présence mensuel prévu au cours du stage. L’exclusion des avantages repas pour l’appréciation du plafond constitue donc une tolérance administrative.

Stage de la formation professionnelle continue

La nouvelle rubrique du BOSS relative au régime social des sommes versées aux stagiaires de la formation professionnelle continue reprend les règles existantes quant au champ d’application du dispositif et au calcul des cotisations dues sur ces sommes. Le BOSS rappelle également que le stagiaire de la formation professionnelle est obligatoirement affilié à un régime de sécurité sociale, soit à celui dont il relevait avant son stage, soit, à défaut, au régime général (BOSS-Exo. Stage-180).

Champ d’application

Le dispositif concerne les demandeurs d’emploi qui relèvent du statut de stagiaire de la formation continue et qui ne sont pas rémunérés (demandeurs d’emploi non indemnisés, apprentis dont le contrat a été rompu sans qu’ils soient à l’initiative de cette rupture…) ou qui sont rémunérés par l’État, l’opérateur de compétences (Opco) ou la région.

Sont également concernés les jeunes de moins de 30 ans qui effectuent, dans un organisme public ou privé, des stages correspondant à des actions d’accompagnement, d’insertion professionnelle, d’orientation, d’appui à la définition d’un projet professionnel, d’initiation, de formation ou de complément de formation professionnelle (BOSS-Exo. Stage-180).

La liste des stages ouvrant le bénéfice de l’affiliation à un régime de sécurité sociale pour ces jeunes, qui est fixée par l’arrêté MTRD2113600A du 31 mai 2021, est reprise dans le BOSS (BOSS-Exo. Stage-180).

Calcul des cotisations

Les cotisations de sécurité sociale salariales et patronales des stagiaires non rémunérés ou rémunérés par l’État, l’Opco ou la région sont calculées au taux de droit commun. Elles sont dues pour chaque heure de stage ainsi que, pour les heures de congés payés rémunérées et, pour les stages à temps plein, les heures d’absence ayant donné lieu au maintien intégral de la rémunération (BOSS-Exo. Stage-190).
La CSG et la CRDS ne sont pas dues sur la gratification versée par l’État, l’Opco ou la région (BOSS-Exo. Stage-220).

Les cotisations dues sont intégralement prises en charge par l’opérateur ou l’administration publique.

Les cotisations de sécurité sociale sont calculées sur une base forfaitaire revalorisée au 1er janvier de chaque année compte tenu de l’évolution du plafond de la sécurité sociale (BOSS-Exo-Stage-200).

Le BOSS rappelle qu’au 1er janvier 2024 cette base est égale à 1,96 € et donne les taux et montants de cotisations applicables en 2024. Ainsi, pour un stagiaire non rémunéré ou rémunéré par l’État, le total des cotisations s’élève à 0,75 € par heure en 2024.

Dans le Bas-Rhin, le Haut-Rhin et la Moselle, une cotisation supplémentaire maladie s’applique au taux de 1,30 % (soit 0,02 € par heure en 2024).

L’entreprise d’accueil peut verser un complément de rémunération au stagiaire de la formation professionnelle. Le BOSS rappelle que celui-ci, quelle que soit sa dénomination, est soumis à l’ensemble des cotisations et contributions sociales, y compris à la CSG et à la CRDS, dès le premier euro (BOSS-Exo. Stage-220).